„Platebním výměrem správce daně byla stěžovateli vyměřena daň z příjmů fyzických osob ve výši 75 000 Kč. K vyměření daně a ke zrušení celkové daňové ztráty v přibližně stejné výši došlo v souvislosti s neuznáním škod po povodních, které stěžovatel uplatnil jako daňový výdaj,“ popisuje počátek kauzy právník a šéfredaktor odborného měsíčníku Česká judikatura Karel Havlíček.

 

Ústavnímu soudu nezbývalo než konstatovat, že obecné soudy v tomto případě rezignovaly na usilování o spravedlivé rozhodnutí.JUDr. Karel Havlíček, Česká judikatura

Podle názoru finančního úřadu daňovou ztrátu věrohodným a průkazným způsobem nedoložil. Vyměření daně předcházela výzva k odstranění pochybností, které měl finanční úřad v souvislosti s vykázanou ztrátou v daňovém přiznání, zejména k předložení rozpisu výdajů uplatněných v daňovém přiznání a evidence zásob.

Stěžovatel poskytl soupis zásob materiálu, který byl zničen povodněmi. Výše vyřazeného materiálu byla stěžovatelem v interním dokladu o škodě vyčíslena na 250 000 Kč. Dále předal stěžovatel finančnímu úřadu i rozpis výdajů a příjmů. Později předložil nový soupis materiálu poškozeného povodněmi, kde ztrátu vyčíslil na 500 000 Kč.

Soupis škod finančnímu úřadu nestačil

Když ani tento soupis správci daně nepostačoval, uvedl stěžovatel, že se mu bohužel „nepodařilo naplnit literu zákona ohledně prokázání výše škody“. Doložil daňové přiznání, ve kterém jako dílčí základ daně uvedl částku ve výši 45 000 Kč.

„Správce daně při ústním jednání požadoval znalecký posudek, který ovšem stěžovatel nepředložil. Podle názoru správce daně tak stěžovatel v daňovém řízení neodstranil pochybnosti o správnosti průkaznosti daňového přiznání a nepředložil ani žádné důkazní prostředky, a proto došlo ke změně základu daně a k novému vyměření daňové povinnosti,“ vysvětluje Karel Havlíček z České judikatury.

V rámci odvolacího řízení doložil stěžovatel jako součást doplnění odvolání posudek soudního znalce. Podle něj bylo následkem povodní zničeno zboží v hodnotě 320 000 Kč. Soudní znalec uvedl, že předmětem posudku bylo ověření cenových relací materiálů, které byly zaplaveny.

Zaplavený materiál nebyl předložen, neboť byl zlikvidován z ekologických důvodů. Posudek znalec zpracoval na základě seznamu zaplaveného materiálu, který mu předložil stěžovatel. Obsahem posudku bylo pouze ověření cen materiálu v době záplav, nikoliv soupis znehodnoceného materiálu.

Finanční ředitelství odvolání stěžovatele zamítlo, neboť daňové řízení je založeno na tom, že každý daňový subjekt má povinnost sám přiznat daň (břemeno tvrzení), ale i povinnost dokázat toto tvrzení (břemeno důkazní). Daňový subjekt je povinen prokázat veškeré povinnosti, které uvádí.

 

Je otázkou, jak jinak měl být znalecký posudek zpracován, když po povodních bylo nemožné, aby soupis zničeného majetku provedl sám znalec, neboť materiál mohl být zčásti odplaven a zčásti musel být z hygienických důvodů zlikvidován.JUDr. Karel Havlíček, Česká judikatura

Podle názoru finančního ředitelství obsahem znaleckého posudku, který stěžovatel předložil až v rámci odvolacího řízení, nebylo zjištění výše škody vzniklé po povodních na materiálu a na zásobách, ale jen ověření cen materiálu a zásob sepsaných a předložených odvolatelem soudnímu znalci.

Nejedná se tak o relevantní důkaz ve smyslu zákona o daních z příjmů, ale pouze o ocenění soupisu materiálu a zboží, který si odvolatel vyhotovil sám a poté tento materiál označil jako protokol, na jehož základě si lze uplatnit škodu způsobenou povodněmi jako daňově účinný výdaj.

Finanční ředitelství též vyjádřilo pochybnost o věrohodnosti údajů, které stěžovatel předložil, neboť u soupisů škod vyčíslil dvě zcela odlišné částky. Finančnímu ředitelství tudíž není zřejmé, na základě čeho stěžovatel soupisy vyhotovil, protože tuto okolnost věrohodným způsobem neprokázal.

Krajský soud žalobu na FÚ zamítl

Proti negativnímu rozhodnutí finančního ředitelství podal stěžovatel žalobu ke krajskému soudu, ten ji však zamítl. Podle jeho názoru výše škody vzniklé v důsledku živelních pohrom může být dokázána pouze určitým způsobem – za pomoci kvalifikovaného posudku, který vychází nejenom z tvrzení daňového subjektu, nýbrž i z vlastních poznatků jeho zpracovatele či zjištění na věci nezainteresovaných orgánů, které byly získány ještě před odstraněním následků živelní pohromy na místě, na němž měla být škoda způsobena.

Za znalecký posudek nelze považovat dobrozdání vypracované v tomto případě, neboť znalec neměl při vypracování posudku k dispozici žádná zjištění, z nichž by mohl ověřit žalobcem tvrzenou existenci a rozsah škody.

Je zřejmé, že před odstraněním následků povodně zjišťování existence a rozsahu škody na jeho majetku pojišťovna ani soudní znalec neprováděli. Podle názoru krajského soudu nelze vycházet ani z údajů uváděných žalobcem, neboť ten v daňovém řízení předložil dva soupisy škody, v nichž vyčíslil újmu způsobenou povodní dvěma značně odlišnými částkami.

Protože znalecký posudek není posudkem ve smyslu zákona o daních z příjmů, správce daně nemusel zpochybňovat závěry v něm uvedené jinými důkazními prostředky, nýbrž naopak bylo na daňovém subjektu, aby předložil takový posudek pojišťovny nebo soudního znalce, který by tomuto zákonnému ustanovení odpovídal.

„Krajský soud dospěl tedy k závěru, že posudek předložený stěžovatelem vycházel toliko ze soupisu škod při povodni, který jako svůj interní doklad vyhotovil stěžovatel. Proto neposoudil tento dokument jako posudek ve smyslu zákona o daních z příjmů,“ konstatuje Karel Havlíček z České judikatury.

Kasační stížnost

Stěžovatel se tedy obrátil kasační stížností k Nejvyššímu správnímu soudu. Ten mu přisvědčil, že posudek znalce je nutno přinejmenším formálně považovat za posudek soudního znalce ve smyslu zákona o daních z příjmů, neboť znalec v předloženém posudku ocenění škody údajně způsobené povodní provedl.

Podle názoru Nejvyššího správního soudu úkolem posudku znalce je vyčíslení výše škody, tedy v daném případě ocenění věcí poškozených nebo zničených živelní pohromou, přičemž jeho úkolem není posuzovat příčinnou souvislost mezi živelní událostí a škodou. Důkazním prostředkem tedy takový posudek je, na finančním orgánu a následně i na soudu je pak jeho hodnocení, tj. především posouzení, zda vychází z ověřených skutkových podkladů.

U posudku, který byl předložen, tomu tak není, neboť stěžovatel v průběhu správního řízení „předložil dva podklady, ve kterých bylo provedeno nejen odlišné vyčíslení škody, ale byly zde zejména i odlišnosti ve výčtu věcí, které byly zlikvidovány“. Nejvyšší správní soud tedy konstatoval, že není možno dovodit, že se stěžovateli podařilo prokázat výši škody způsobenou povodní, a tedy výši předmětných výdajů (nákladů). Proto kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.

Ústavní stížnost

Stěžovatel podal ústavní stížnost. Hlavním problémem, se kterým se musel Ústavní soud vyrovnat, je otázka, zda bylo nutné v dané věci nařizovat jednání či nikoliv. Účelem takového jednání je dát stěžovateli možnost, aby mohl vysvětlit rozpory ve svých projevech.

Nelze srovnávat důkazní nároky v situaci běžné s nároky v situaci tak mimořádné.

Unesení břemene důkazního (např. předložením kvalifikovaného znaleckého posudku) je v situaci po živelní pohromě obrovských rozměrů velice obtížné a požadavek toho druhu je dokladem nerozumného výkladu práva opírajícího se jen o gramatická vyjádření právních norem bez přihlédnutí k tomu, že každý výklad právní normy a její aplikace musí usilovat o rozumné a spravedlivé řešení.

„Rovnost před zákonem vyžaduje, aby stejně byly posuzovány jen případy stejné, zatímco nestejné případy musí nalézt sobě odpovídající spravedlivé řešení, které nemůže být stejné. Praktickou konsekvencí výjimečné popovodňové situace v daných souvislostech je pro stěžovatele to, že i v jeho situaci musí být v daňovém řízení šetřena podstata a smysl jeho vlastnického práva jako práva základního,“ zdůrazňuje právník a šéfredaktor měsíčníku Česká judikatura Karel Havlíček

Soudy rezignovaly na spravedlivé posouzení

Krajský soud ani Nejvyšší správní soud v dané věci jednání nenařídily. Oběma soudům v tom přitom nic nebránilo. Ústavnímu soudu proto nezbývá než konstatovat, že obecné soudy rezignovaly na usilování o spravedlivé rozhodnutí.

Nejvyšší správní soud uznal znalecký posudek znalce v oboru ekonomiky za znalecký posudek ve smyslu zákona o daních z příjmů. Připustil-li Nejvyšší správní soud, že tento znalecký posudek může sloužit jako důkazní prostředek ve smyslu zákona o správě daní a poplatků, měl si vyjasnit rozpory, které pociťoval.

Samotná skutečnost, že stěžovatel již v průběhu správního řízení předložil dvě listiny nestejného obsahu, nemůže být sama o sobě argumentem pro to, že se stěžovateli nepodařilo prokázat výši škody způsobené povodní.

Obecné soudy si měly vyjasnit, co vedlo stěžovatele k předložení dvou různících se podkladů. Ostatně druhá listina byla nazvána „Oprava protokolu o škodě“, z čehož plyne že stěžovatel sám korigoval své původní tvrzení, tj. nelze tvrdit, že soud měl k dispozici dvě rovnocenná tvrzení.

Za této situace pak zbývalo dotázat se stěžovatele a žádat o vysvětlení nutnosti opravy původního tvrzení. Přitom nelze bez dalšího předpokládat, že za tím, že stěžovatel předložil dva protokoly o rozsahu škody, je nutně skryt účelový kalkul stěžovatele, je-li celkem dobře myslitelné, že důvody mohly být jiné, a proto je třeba je jen ověřit.

V daném případě jde nepochybně o rozpory odstranitelné, a vzhledem k existenci dalších dokladů předkládaných k důkazu (např. peněžní deník) lze předpokládat, že existuje reálná šance na rozumné vysvětlení rozporů.

Soudy nevzaly v úvahu mimořádnost situace

Je též s podivem, že z odůvodnění rozhodnutí obecných soudů nevyplývá, že by hodnotily souvislost znaleckého posudku s protokoly o škodě a s peněžním deníkem stěžovatele. V tak mimořádné situaci, kterou povodeň vytvořila, bylo totiž zcela nerealistické očekávat, a dokonce požadovat, aby byl vypracován „běžný“ znalecký posudek, který by vycházel z prověření fyzicky přítomných oceňovaných věcí, jak se o tomto požadavku zmiňuje ve svém rozhodnutí krajský soud.

Je otázkou, jak jinak by měl být znalecký posudek zpracován, když po povodních bylo obtížné, ba nemožné, aby soupis zničeného majetku provedl sám znalec, neboť zničený materiál mohl být zčásti odplaven a zčásti musel být z hygienických důvodů urychleně zlikvidován.

Přitom při těchto povodních šlo o škodu takového rozsahu, že nebylo možno spravedlivě vyžadovat (neboť by šlo o ukládání nesplnitelné povinnosti), aby ještě před odstraněním následků živelní pohromy soudní znalec vykonal sám potřebná zjištění.

V daném případě bylo proto rozumnější, logičtější a konečně i spravedlivější, pokud by finanční úřady a následně obecné soudy v reakci na mimořádnost situace modifikovaly nároky na prokazování rozsahu škod na majetku pomocí účetních dokladů o jeho nabytí v návaznosti na výsledky jeho předchozí inventarizace, v porovnání s jeho mimořádnou inventarizací provedenou po skončení likvidace vzniklých škod, případně aby akceptovaly prokazování škod i jiným věrohodným způsobem (fotografie, videozáznam).

Fotografie přiložené ke spisu také dokazují, že ke škodě na stěžovatelově majetku skutečně došlo.

Nároky na důkazy musí být reálně splnitelné

„Správní orgány a soudy mohou klást na účastníka řízení jen rozumné (reálně splnitelné) nároky při dokazování, přičemž rozumnost, resp. splnitelnost požadavku se nutně odvíjí od konkrétní situace, která ovlivní nároky na druh a charakter jednotlivých důkazů.

Ústavní soud proto konstatoval, že postupem porušujícím některé aspekty spravedlivého procesu bylo zasaženo do vlastnického práva stěžovatele. Proto ústavní stížnosti vyhověl a napadené rozhodnutí zrušil,“ uzavřel Karel Havlíček z České judikatury.